Презумпція правомірності рішень платника податків та її відображення в судовій практиці

Основними засадами податкового законодавства України, на яких воно ґрунтується, серед іншого, є загальні принципи. Одним із таких принципів відповідно до підпункту 4.1.4 Податкового кодексу України (далі-ПКУ) є презумпція правомірності рішень платника податку, сутність якого до наведеної норми полягає у тому, що в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Слід зазначити, що за своїм правовим навантаженням презумпція правомірності рішень платника податків схожа на правову конструкцію «конфлікту інтересів», положення якого було закріплено у Законі України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21 грудня 2000 року № 2181. Так, підпункт 4.4.1. пункту 4.4. статті 4 вказаного Закону містив наступні положення: «у разі, коли норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків».

Аналіз положень «правомірності рішень платника податків» та раніше існуючих положень «конфлікту інтересів» доводить повну тотожність їх сутності при зміні назви терміну.

Пунктом 56.21 статті 56 ПКУ передбачено, що у разі, коли норма ПКУ чи іншого нормативно – правового акту, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно – правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно – правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Таким чином, як положеннями основних засад податкового законодавства, закріпленими статтею 4 ПКУ, так і положеннями статті 56 ПКУ, які встановлюють правила альтернативного оскарження рішень, прийнятих контролюючим органом в адміністративному або судовому порядку, містяться аналогічні за змістом норми, що і представляють собою закріплення нормами матеріального права положень «презумпції правомірності рішень платника податків» та обумовлюють поведінку такого платника.

Поряд із презумпцією правомірності рішень платника діє і презумпція невинуватості, їх дія здійснюється поряд, але кожна з них є самостійною і має різне значення. Встановлення презумпції невинуватості, викликано, в першу чергу необхідністю створення гарантій захисту від безпідставного притягнення осіб до відповідальності зі сторони держави.

Презумпція невинуватості спрямована не лише на захист прав та законних інтересів платників податків, а й на спонукання контролюючих органів до активних законних способів збирання доказів щодо особи, яка притягається до фінансової, адміністративної чи кримінальної відповідальності. Під впливом презумпції невинуватості платника податків контролюючі органи повинні дотримуватися належного процесу доказування вини платника податків у відкритому, гласному та змагальному судовому процесі.

Щодо відображення застосування принципу презумпції правомірності рішень платника податків у судовій практиці:

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду розглянув касаційну скаргу Закарпатської митниці Держмитслужби на рішення Львівського окружного адміністративного суду та постанову від 10.02.2021 року Восьмого апеляційного адміністративного суду у справі № 380/671/20 (https://reyestr.court.gov.ua/Review/94904871) за позовом ТОВ до Закарпатської митниці ДФС про визнання протиправними та скасування карток відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення.

Опис обставин

Контролюючим органом було сформовано картки відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення з підстав неможливості завершення митного оформлення у зв’язку з невірним заповненням граф 47 і«В» митної декларації щодо застосування невірної ставки акцизного податку, зумовленого невірним віднесенням імпортованого товару по коду УКТ ЗЕД у зв’язку з наявною неоднозначністю віднесення такого товару до того чи іншого коду товарів.

Платник податків у позовних вимогах наголосив на протиправності спірних карток відмов, оскільки він відповідно до вимог чинного законодавства та зовнішньоекономічного контракту застосував ставку акцизного податку 8,02. Львівський окружний адміністративний суд рішенням, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду, задовольнив адміністративний позов.

Висновки Суду

Сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. Більше того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

За загальним правилом класифікації товарів, коли товар prima facie можна віднести до двох чи більше товарних позицій, перевага надається тій товарній позиції, у якій товар описується конкретніше в порівнянні з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис.

Якщо кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, які надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо товару навіть за умови подання повнішого або точнішого опису цього товару в одній з них.

Крім цього у 2022 році, з посиланням на Постанову ВС у справі №380/671/20, в ЄДРСР наявні Постанови ВС від 13.07.2022 року по справі №380/2900/20 (https://reyestr.court.gov.ua/Review/105247664) та від 26.07.2022 року по справі №380/3210/20 (https://reyestr.court.gov.ua/Review/105444332)